NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE 12
Impostos sobre o Rendimento
(pág. 06)
RECONHECIMENTO DE IMPOSTO CORRENTE E DIFERIDO
57. A contabilização dos efeitos de impostos correntes e diferidos de uma transacção ou de outro acontecimento é consistente com a contabilização da transacção ou do próprio acontecimento. Os parágrafos 58. a 68.C implementam este princípio.
Demonstração dos resultados
58. O imposto corrente e o diferido devem ser reconhecidos como um rendimento ou como um gasto e incluídos nos lucros ou prejuízos do período, excepto até ao ponto em que o imposto provenha de:
a) uma transacção ou acontecimento que seja reconhecido, no mesmo ou num diferente período, directamente no capital próprio (ver parágrafos 61. a 65.); ou
b) uma concentração de actividades empresariais (ver parágrafos 66. a 68.).
59. A maior parte dos passivos por impostos diferidos e de activos por impostos diferidos surge quando os rendimentos ou gastos sejam incluídos no lucro contabilístico num período, se bem que sejam incluídos no lucro tributável (perda fiscal) noutro período diferente. O imposto diferido resultante é reconhecido na demonstração dos resultados. São exemplos quando:
a) o rédito de juros, royalties ou dividendos seja recebido em mora e seja incluído no lucro contabilístico numa base de repartição temporal de acordo com a IAS 18 Rédito, mas seja incluído no lucro tributável (perda fiscal) em regime de caixa; e
b) os custos de activos intangíveis tenham sido capitalizados de acordo com a IAS 38 e estejam sendo amortizados na demonstração dos resultados, mas foram deduzidos para finalidades de tributação quando foram incorridos.
60. A quantia escriturada dos activos e passivos por impostos diferidos pode alterar-se mesmo se não houver alteração na quantia das diferenças temporárias relacionadas. Isto pode resultar, por exemplo, de:
a) uma alteração nas taxas de tributação ou leis fiscais;
b) uma reavaliação da recuperabilidade de activos por impostos diferidos; ou
c) uma alteração da maneira esperada de recuperação de um activo.
O imposto diferido resultante é reconhecido na demonstração dos resultados, excepto até ao ponto em que ele se relacione com itens previamente debitados ou creditados ao capital próprio (ver parágrafo 63.).
Itens creditados ou debitados directamente no capital próprio
61. O imposto corrente ou imposto diferido deve ser debitado ou creditado directamente ao capital próprio se o imposto se relacionar com itens que sejam creditados ou debitados, no mesmo ou num diferente período, directamente ao capital próprio.
62. As Normas Internacionais de Relato Financeiro exigem ou permitem que determinados itens sejam creditados ou debitados directamente no capital próprio. Exemplos desses itens são:
a) uma alteração na quantia escriturada proveniente da revalorização do activo fixo tangível (ver IAS 16);
b) um ajustamento no saldo de abertura de resultados retidos resultantes ou de uma alteração na política contabilística aplicada retrospectivamente ou da correcção de um erro (ver IAS 8 Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros);
c) as diferenças de câmbio resultantes da transposição das demonstrações financeiras de uma unidade operacional estrangeira (ver IAS 21); e
d) quantias provenientes do reconhecimento inicial do componente do capital próprio de um instrumento financeiro composto (ver parágrafo 23.).
63. Em circunstâncias excepcionais pode ser difícil determinar a quantia de impostos correntes e diferidos que se relacione com itens creditados ou debitados ao capital próprio. Isto pode ser o caso, por exemplo, quando:
a) haja taxas escalonadas de impostos sobre o rendimento e seja impossível determinar a taxa pela qual um componente específico de lucro tributável (perda fiscal) tenha sido tributado;
b) uma alteração na taxa do imposto ou noutras regras de impostos que afecte um activo ou passivo por impostos diferidos relacionado (no todo ou em parte) com um item que esteja previamente debitada ou creditada no capital próprio; ou
c) uma entidade determine que um activo por impostos diferidos deva ser reconhecido, ou deixe de ser reconhecido por inteiro, e o activo por impostos diferidos se relacione (no todo ou em parte) com um item que tenha sido anteriormente debitado ou creditado ao capital próprio.
Em tais casos, o imposto corrente e diferido relacionado com itens que sejam creditados ou debitados ao capital próprio é baseado numa imputação pro rata razoável do imposto corrente e diferido da entidade na jurisdição fiscal respeitante, ou outro método que atinja uma imputação mais apropriada nas circunstâncias.
64. A IAS 16 não especifica se uma entidade deve transferir ano a ano do excedente (reserva) de revalorização para resultados retidos uma quantia igual à diferença entre a depreciação ou amortização de um activo revalorizado e a depreciação ou amortização baseada no custo desse activo. Se uma entidade fizer tal transferência, a quantia transferida é líquida de qualquer imposto diferido relacionado. Considerações semelhantes aplicam-se a transferências feitas pela alienação de um item de activo fixo tangível.
65. Quando um activo for revalorizado para finalidades de tributação e essa revalorização estiver relacionada com uma revalorização contabilística de um período anterior, ou com uma que se espera que seja levada a efeito num período futuro, os efeitos fiscais da revalorização do activo ou do ajustamento da base fiscal são creditados ou debitados ao capital próprio nos períodos em que ocorram. Porém, se a revalorização para finalidades de impostos não for relacionada com uma revalorização contabilística de um período anterior, ou com uma que se espere que seja levada a efeito num período futuro, os efeitos fiscais do ajustamento da base fiscal são reconhecidos na demonstração dos resultados.
65.A. Quando uma entidade pagar dividendos aos seus accionistas, pode ser-lhe exigido que pague uma parcela dos dividendos às autoridades fiscais em nome dos accionistas. Em muitas jurisdições, esta quantia é referida como uma retenção de imposto. Tal quantia paga ou a pagar às autoridades fiscais é debitada ao capital própro como parte dos dividendos.
Impostos diferidos resultantes de uma concentração de actividades empresariais
66. Tal como explicado nos parágrafos 19. e 26.c), podem surgir diferenças temporárias numa concentração de actividades empresariais. De acordo com a IFRS 3 Concentrações de Actividades Empresariais, uma entidade reconhece quaisquer activos por impostos diferidos resultantes (até ao ponto em que satisfazem os critérios de reconhecimento do parágrafo 24.) ou passivos por impostos diferidos como activos e passivos identificáveis à data da aquisição. Consequentemente, esses activos e passivos por impostos diferidos afectam o goodwill ou a quantia de qualquer excesso do interesse da adquirente no justo valor líquido dos activos, passivos e passivos contingentes identificáveis da adquirida acima do custo da concentração. Contudo, de acordo com o parágrafo 15.a), uma entidade não reconhece passivos por impostos diferidos resultantes do reconhecimento inicial do goodwill.
67. Como resultado de uma concentração de actividades empresariais, uma adquirente pode considerar a probabilidade de recuperar o seu próprio activo por impostos diferidos que não tenham sido reconhecidos antes da concentração de actividades empresariais. Por exemplo, a adquirente pode ser capaz de usar o benefício das suas perdas fiscais não usadas face ao futuro lucro tributável da adquirida. Nesses casos, a adquirente reconhece um activo por impostos diferidos, mas não o inclui como parte da contabilização da concentração de actividades empresariais, e portanto não o tem em consideração ao determinar o goodwill ou a quantia de qualquer excesso do interesse da adquirente no justo valor líquido dos activos, passivos e passivos contingentes identificáveis da adquirida acima do custo da concentração.
68. Se o potencial benefício de transportar as perdas fiscais para efeitos do imposto sobre o rendimento da adquirida ou de outros activos por impostos diferidos não satisfizer os critérios da IFRS 3 relativamente ao reconhecimento separado quando uma concentração de actividades empresariais for inicialmente contabilizada mas for posteriormente realizado, a adquirente deve reconhecer o rendimento por impostos diferidos resultante nos lucros ou prejuízos. Além disso, uma adquirente deve:
a) reduzir a quantia escriturada de goodwill à quantia que teria sido reconhecida se o activo por impostos diferidos tivesse sido reconhecido como um activo identificável a partir da data de aquisição; e
b) reconhecer a redução na quantia escriturada do goodwill como um gasto.
Contudo, este procedimento não deve resultar na criação de um excesso do interesse da adquirente no justo valor líquido dos activos, passivos e passivos contingentes identificáveis da adquirida acima do custo da concentração, nem deve aumentar a quantia anteriormente reconhecida para um tal excesso.
Exemplo: Uma entidade adquiriu uma subsidiária que tinha diferenças temporárias dedutíveis de 300. A taxa fiscal, no momento da aquisição, foi de 30 %. O activo por impostos diferidos resultante de 90 não foi reconhecido como um activo identificável ao determinar o goodwill de 500 que resultou da concentração de actividades empresariais. Dois anos após a concentração, a entidade avaliou que o futuro lucro tributável seria suficiente para recuperar o benefício de todas as diferenças temporárias dedutíveis.A entidade reconhece um activo por impostos diferidos de 90 e, nos lucros ou prejuízos, um rendimento por impostos diferidos de 90. A entidade também reduz a quantia escriturada de goodwill em 90 e reconhece um gasto por esta quantia nos lucros ou prejuízos. Consequentemente, o custo do goodwill é reduzido para 410, sendo esta a quantia que teria sido reconhecida se o activo por impostos diferidos de 90 tivesse sido reconhecido como um activo identificável à data da aquisição. Se a taxa fiscal tivesse subido para 40 %, a entidade teria reconhecido um activo por impostos diferidos de 120 (300 a 40 %) e, nos lucros ou prejuízos, um rendimento por impostos diferidos de 120. Se a taxa fiscal tivesse baixado para 20 %, a entidade teria reconhecido um activo por impostos diferidos de 60 (300 a 20 %) e um rendimento por impostos diferidos de 60. Em ambos os casos, a entidade também reduz a quantia escriturada de goodwill em 90 e reconhece um gasto por esta quantia nos lucros ou prejuízos.
Impostos correntes e diferidos resultantes de transacções de pagamento com base em acções
68.A. Em algumas jurisdições fiscais, uma entidade recebe uma dedução nos impostos (i.e., uma quantia que é dedutível na determinação do lucro tributável) que diz respeito à remuneração paga em acções, a opções sobre acções ou a outros instrumentos de capital próprio da entidade. A quantia correspondente a essa dedução nos impostos pode divergir do respectivo gasto cumulativo com remunerações, e pode surgir num período contabilístico posterior. Por exemplo, em algumas jurisdições, uma entidade pode reconhecer um gasto relativo ao consumo de serviços de empregados recebidos como retribuição por opções sobre acções concedidas, de acordo com a IFRS 2 Pagamento com Base em Acções, e não receber uma dedução fiscal até que as opções sobre acções sejam exercidas, sendo que a mensuração da dedução fiscal se baseia no preço das acções da entidade à data de exercício.
68.B. Tal como acontece com os custos de pesquisa discutidos nos parágrafos 9. e 26.b) desta Norma, a diferença entre a base fiscal dos serviços dos empregados recebidos até à data (que é a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em futuros períodos) e a quantia escriturada de zero é uma diferença temporária dedutível que resulta num activo por impostos diferidos. Se a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em futuros períodos não for conhecida no final do período, ela deve ser estimada com base na informação disponível no final do período. Por exemplo, se a quantia que as autoridades fiscais permitirão como dedução em futuros períodos estiver dependente do preço das acções da entidade numa data futura, a mensuração da diferença temporária dedutível deve basear-se no preço das acções da entidade no final do período.
68.C Tal como foi indicado no parágrafo 68.A., a quantia da dedução fiscal (ou da dedução fiscal futura estimada, mensurada de acordo com o parágrafo 68.B.) pode divergir do respectivo gasto cumulativo com remunerações. O parágrafo 58. da Norma exige que os impostos correntes e diferidos sejam reconhecidos como rendimento ou gasto e incluídos nos lucros ou prejuízos do período, excepto até ao ponto em que esse imposto resulte de a) uma transacção ou acontecimento que seja reconhecido, no mesmo período ou noutro período, directamente no capital próprio, ou b) uma concentração de actividades empresariais. Se a quantia da dedução fiscal (ou a dedução fiscal futura estimada) exceder a quantia do respectivo gasto cumulativo com remunerações, isso indica que a dedução fiscal diz respeito não apenas ao gasto com remunerações mas também a um item de capital próprio. Nesta situação, o excesso do imposto corrente ou diferido associado deve ser reconhecido directamente no capital próprio.
